關(guān)聯(lián)申報是指實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)和在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所并據(jù)實(shí)申報繳納企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表時的報表。

1、企業(yè)基本情況

　　A企業(yè)93年成立，外商獨(dú)資企業(yè)，注冊資本18000萬美元，經(jīng)營期50年。主要從事冰淇淋的生產(chǎn)和銷售，自2012年起，開始從事母公司B企業(yè)在華制造企業(yè)生產(chǎn)的家庭和個人護(hù)理類產(chǎn)品和食品類產(chǎn)品在中國北部的銷售。2015年主營業(yè)務(wù)收入49.2億元，制造業(yè)務(wù)和分銷業(yè)務(wù)分別占A企業(yè)中國營業(yè)收入總額的33.14%和66.86%。2015年交易總額88.5億元，關(guān)聯(lián)交易總額25.4億元，其中境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易額22.4億元，境外關(guān)聯(lián)交易額3億元。A企業(yè)在冰淇淋生產(chǎn)和銷售業(yè)務(wù)上承擔(dān)綜合性生產(chǎn)廠商，在家庭和個人護(hù)理類產(chǎn)品和食品類產(chǎn)品的分銷業(yè)務(wù)定位為銷售商。

2、案例審核過程

　　在審核該企業(yè)關(guān)聯(lián)資料時，我們發(fā)現(xiàn)該企業(yè)在支付特許權(quán)使用費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)和企業(yè)利潤率方面存在疑點(diǎn)。一是關(guān)于企業(yè)產(chǎn)品品牌我們認(rèn)為A企業(yè)的母公司除了提供品牌名稱外，關(guān)于品牌的推廣、營銷、宣傳等品牌貢獻(xiàn)度主要由A企業(yè)負(fù)責(zé)，支付給母公司的商標(biāo)使用費(fèi)比例過高。二是企業(yè)支付給母公司的技術(shù)服務(wù)費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)的計價依據(jù)、受益對象、服務(wù)方式等范圍、標(biāo)準(zhǔn)和分配辦法沒有按照獨(dú)立企業(yè)交易原則支付。三是A企業(yè)境外關(guān)聯(lián)利潤率0.91%，境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)整體利潤率2.23%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于同行業(yè)平均利潤率7.45%水平。

3、處理結(jié)果

　　我們和國際稅收管理科共同約談了納稅人，提出我們在審核中發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)，講明了稅收政策。納稅人對我們提出的疑點(diǎn)給予了數(shù)字、文字方面的解釋和說明，但整體上表示接受，同意進(jìn)行納稅調(diào)整。本案例尚未結(jié)案，我們還將持續(xù)關(guān)注，預(yù)計補(bǔ)稅和加收銀行利息6000萬元以上。

4、案例啟示

　　特許權(quán)使用費(fèi)、技術(shù)服務(wù)費(fèi)都是經(jīng)常發(fā)生在關(guān)聯(lián)公司之間的業(yè)務(wù)，通過對外支付商標(biāo)使用費(fèi)、服務(wù)費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)等方式達(dá)到避稅的目的，也是關(guān)聯(lián)交易侵蝕國家利益的主要方式。企業(yè)在可比公司篩選、功能和風(fēng)險分析、轉(zhuǎn)讓定價方法的選擇這些司空見慣的事項(xiàng)往往使用障眼法，模糊我們的雙眼，表面上是按照獨(dú)立交易原則支付貨款、提供服務(wù)，實(shí)際上達(dá)到轉(zhuǎn)移利潤的目的，造成稅款的流失。無論是稅務(wù)機(jī)關(guān)還是納稅人，都要切實(shí)提高關(guān)聯(lián)交易的重視程度，降低涉稅風(fēng)險。

　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)〉的通知》(國稅發(fā)〔2009〕2號)第十一條規(guī)定，關(guān)聯(lián)申報適用于實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)和在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所并據(jù)實(shí)申報繳納企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)。在納稅年度內(nèi)存在有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)，都要填報《關(guān)聯(lián)關(guān)系表》、《關(guān)聯(lián)交易匯總表》、《購銷表》、《勞務(wù)表》、《無形資產(chǎn)表》、《固定資產(chǎn)表》和《融通資金表》，有對外投資的居民企業(yè)要填報《對外投資情況表》，有對外支付款項(xiàng)的企業(yè)要填報《對外支付款項(xiàng)情況表》。

　　納稅人進(jìn)行匯算清繳時，須向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交年度關(guān)聯(lián)交易申報表。雖然以前年度的匯算清繳也包括對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間關(guān)聯(lián)交易的申報和披露，但與《特別納稅調(diào)整管理辦法》(以下簡稱《辦法》)的要求相比，適用對象發(fā)生了細(xì)微變化，實(shí)行查賬征稅的非居民企業(yè)被納入關(guān)聯(lián)申報之列，但實(shí)行核定利潤征稅的代表處似乎并不需要進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報。另外，關(guān)聯(lián)企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系的認(rèn)定、關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來申報與披露都有很大的變動和擴(kuò)充，這給納稅人的實(shí)際操作帶來了更大的挑戰(zhàn)。

關(guān)聯(lián)企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系的認(rèn)定

　　《辦法》在定義關(guān)聯(lián)企業(yè)時更著重強(qiáng)調(diào)了“控制”的概念。這一理念與經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織對關(guān)聯(lián)關(guān)系界定的精神相一致。

　　《辦法》明確規(guī)定了間接持股比例的計算方法，以及如何確定關(guān)聯(lián)關(guān)系。一方直接或間接持有另一方的股份總和達(dá)到25%以上，或者雙方直接或間接同為第三方所持有的股份達(dá)到25%以上，可判定其互為關(guān)聯(lián)企業(yè);如果一方通過中間方對另一方間接持有股份，只要一方對中間方持股比例達(dá)到25%以上，則一方對另一方的持股比例按照中間方對另一方的持股比例計算。

　　由此可以看出，即使一家企業(yè)對另一家企業(yè)的法定持股比例(即按各層持股比例相乘計算)未達(dá)到25%，也可能由于上述規(guī)定被認(rèn)定構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系。此外還需要注意的是，中國居民股東多層間接持有股份按各層持股比例相乘計算，中間層持有股份超過50%的，按100%計算。

　　《辦法》列出的關(guān)聯(lián)交易類型主要為四大類，包括有形資產(chǎn)購銷、轉(zhuǎn)讓和適用;無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和適用;融通資金和提供勞務(wù)。納稅人應(yīng)參照《辦法》中列出的各類型交易的內(nèi)容對企業(yè)內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行界定和分類，并確保妥善保存與關(guān)聯(lián)交易相關(guān)的合同、付款憑證等資料。

關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來申報與披露

　　《企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表》(以下簡稱《報告表》)，以9張關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表取代以往外商投資企業(yè)年度納稅申報表中的表A-13/表B-13。《報告表》要求納稅企業(yè)在年度所得稅申報時，披露是否已準(zhǔn)備轉(zhuǎn)讓定價同期資料，表明轉(zhuǎn)讓定價合規(guī)性的要求變得更加嚴(yán)格。納稅人在進(jìn)行關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來申報時，應(yīng)按《報告表》的填表說明進(jìn)行填報。為了幫助納稅人理解和遵循稅務(wù)機(jī)關(guān)在關(guān)聯(lián)申報方面的要求，以下幾點(diǎn)特別提醒納稅人注意：

　　1.納稅人在報送《報告表》時，需要與企業(yè)所得稅申報表一起提交，提交時間是5月31日之前。

　　2.《報告表》的內(nèi)容應(yīng)與同期資料內(nèi)容相一致。尤其需要注意的是，由于2008年度國家稅務(wù)總局對于關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來申報和同期資料的要求時限不一致，納稅人需要確保5月31日之前提交的《報告表》的內(nèi)容，與12月31日之前需要準(zhǔn)備好的同期資料的內(nèi)容相一致。

　　3.報送《報告表》與準(zhǔn)備同期資料的適用對象有所不同。企業(yè)報送《報告表》沒有任何門檻限制，只要是實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)和在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所并據(jù)實(shí)申報繳納企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)，均需填報《報告表》。但是對于同期資料的準(zhǔn)備，按照《辦法》第十五條的規(guī)定，符合三種情況的企業(yè)是免于準(zhǔn)備的，也就是說并不是所有的企業(yè)都準(zhǔn)備同期資料。

　　4.《報告表》中所涉及的9張附表的詳細(xì)信息，將會為稅務(wù)機(jī)關(guān)開展案頭分析和選取潛在調(diào)查對象提供更為詳細(xì)的信息來源。

提早準(zhǔn)備，遵從《辦法》

　　2008年度關(guān)聯(lián)申報的截止期限越來越近，為了更好地幫助納稅人遵從《辦法》，對于關(guān)聯(lián)申報的內(nèi)容和時間要求，筆者建議：

　　1.認(rèn)真審閱企業(yè)內(nèi)部各關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系，以及關(guān)聯(lián)交易的類型和金額，并按照企業(yè)的實(shí)際情況據(jù)實(shí)填報。存在重大關(guān)聯(lián)交易的企業(yè)應(yīng)當(dāng)向轉(zhuǎn)讓定價專業(yè)人士尋求幫助，以控制并降低中國轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險。

　　2.企業(yè)應(yīng)提早進(jìn)行準(zhǔn)備。對于報告表中不明確的內(nèi)容，應(yīng)及時向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。

　　3.按照《辦法》的規(guī)定，企業(yè)未能準(zhǔn)備和按時提交報告表可能成為稅務(wù)機(jī)關(guān)啟動轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查的原因。若企業(yè)在轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查中不能成功證明自己符合轉(zhuǎn)讓定價法規(guī)要求，在最壞的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能采取核定利潤方法對企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整。因此，企業(yè)應(yīng)認(rèn)真準(zhǔn)備并按時提交《報告表》。

　　4.新的關(guān)聯(lián)申報要求針對的是單個獨(dú)立納稅人，目前尚不允許合并進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報以及同期資料的準(zhǔn)備。這可能會對在中國經(jīng)營的跨國企業(yè)帶來不少額外負(fù)擔(dān)。因此集團(tuán)性企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極地對轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險進(jìn)行管理，盡早確定需要準(zhǔn)備同期資料的下屬企業(yè)并及時展開準(zhǔn)備工作。同時，企業(yè)還可利用這一契機(jī)，再次評估其轉(zhuǎn)讓定價安排的現(xiàn)狀，以及對政策作出反應(yīng)，以確保相關(guān)安排在未來持續(xù)性的基礎(chǔ)上仍然合理有效。