根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)的《出口貨物退(免)管理辦法》(國(guó)稅發(fā)〔1994〕31號(hào))規(guī)定，來(lái)料加工復(fù)出口的貨物免征增值稅，不辦理退稅。按照上述規(guī)定及《增值稅暫行條例》中有關(guān)免稅貨物的規(guī)定，來(lái)料加工復(fù)出口貨物在國(guó)內(nèi)采購(gòu)的輔助材料，既不能辦理退稅也不能作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，只能作成本處理。

　　依據(jù)現(xiàn)行出口貨物稅收政策的規(guī)定，來(lái)料加工復(fù)出口貨物免征增值稅、消費(fèi)稅;對(duì)從事來(lái)料加工復(fù)出口業(yè)務(wù)的出口企業(yè)，為生產(chǎn)或加工復(fù)出口的免稅貨物而購(gòu)進(jìn)的已稅原材料、輔料等，其進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣和辦理出口退稅，應(yīng)單獨(dú)核算并轉(zhuǎn)入來(lái)料加工經(jīng)營(yíng)成本中;若不能單獨(dú)核算應(yīng)稅、非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)按規(guī)定依銷售比例分?jǐn)倯?yīng)稅、非應(yīng)稅項(xiàng)目耗用的原材料等的進(jìn)項(xiàng)稅額。據(jù)此，企業(yè)為來(lái)料加工復(fù)出口的貨物而耗用的國(guó)內(nèi)原材料費(fèi)用，只要取得正規(guī)發(fā)票即可計(jì)入來(lái)料加工經(jīng)營(yíng)成本稅前扣除。

　　進(jìn)料加工是指有進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)企業(yè)，用外匯購(gòu)買進(jìn)口原材料、元器件、零部件和包裝材料，經(jīng)生產(chǎn)加工成成品或半成品返銷出口的業(yè)務(wù)。進(jìn)料加工貿(mào)易，海關(guān)一般對(duì)進(jìn)口材料按85%或95%的比例免稅或全額免稅，貨物出口按“免、抵、退”計(jì)算退(免)增值稅。

　　來(lái)料加工由外商提供一定的原材料、元器件、零部件，由我方加工企業(yè)根據(jù)外商要求進(jìn)行加工裝配，成交外商銷售，由我方收取加工費(fèi)的業(yè)務(wù)。來(lái)料加工貿(mào)易，海關(guān)對(duì)進(jìn)口材料全額免稅，貨物出口免征增值稅、消費(fèi)稅，加工企業(yè)加工費(fèi)免征增值稅、消費(fèi)稅，出口貨物耗用國(guó)內(nèi)材料支付進(jìn)項(xiàng)稅金不得抵扣計(jì)入成本。

有三種計(jì)算方法：

　　現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)算轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　按產(chǎn)量法計(jì)算轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　按成本法計(jì)算轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　計(jì)算方法不同，導(dǎo)致計(jì)算轉(zhuǎn)出的不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額差異較大。因此，企業(yè)應(yīng)根據(jù)產(chǎn)品附加值、重量、質(zhì)量等合理選擇計(jì)算方法。

　　來(lái)料加工、來(lái)件裝配業(yè)務(wù)在國(guó)內(nèi)加工過(guò)程歸集的成本主要有三部分：一是加工、裝配過(guò)程中耗用的輔助材料、國(guó)內(nèi)配套的原材料，可按產(chǎn)品類型單獨(dú)歸集，加工企業(yè)在購(gòu)進(jìn)過(guò)程中一般取得增值稅普通發(fā)票，無(wú)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。二是加工、裝配過(guò)程中耗用的低值易耗品、包裝物等輔料，加工企業(yè)在購(gòu)進(jìn)過(guò)程中取得增值稅專用發(fā)票，有增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。三是分?jǐn)偟乃㈦姟⑷剂系戎圃熨M(fèi)用。

　　財(cái)務(wù)制度規(guī)定，制造費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)一般有六種：(一)生產(chǎn)工人工時(shí)比例法;(二)生產(chǎn)工人工資比例法;(三)機(jī)器工時(shí)比例法;(四)耗用原材料的數(shù)量或成本比例法;(五)直接成本(材料、生產(chǎn)工人工資等職工薪酬之和)比例法;(六)產(chǎn)成品產(chǎn)量比例法。

　　加工企業(yè)日常賬務(wù)處理中，為簡(jiǎn)化手續(xù)，對(duì)耗用的輔助材料、燃料、動(dòng)力等費(fèi)用大多采用產(chǎn)成品產(chǎn)量比例法。這就導(dǎo)致了加工企業(yè)對(duì)來(lái)料加工業(yè)務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的金額與賬面歸集的耗用國(guó)內(nèi)輔助材料成本對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額出現(xiàn)較大差異。差異的原因在于：賬面歸集耗用國(guó)內(nèi)輔助材料的成本是實(shí)際耗用成本，而進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出計(jì)算的依據(jù)則是當(dāng)月無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額與當(dāng)月全部銷售額、營(yíng)業(yè)額的比例。來(lái)料加工業(yè)務(wù)因只有加工費(fèi)收入，外商提供的海關(guān)免征進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅的材料和國(guó)內(nèi)采購(gòu)沒(méi)有取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的貨物不構(gòu)成收入主體，導(dǎo)致分?jǐn)傓D(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額不合理。

不同計(jì)算方法對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的影響

　　以××公司為例。該企業(yè)從事來(lái)料加工、一般貿(mào)易及內(nèi)銷業(yè)務(wù)，2013年度總銷售收入27826萬(wàn)元，其中來(lái)料加工免稅收入6397萬(wàn)元。生產(chǎn)來(lái)料加工產(chǎn)品5733噸，應(yīng)稅產(chǎn)品產(chǎn)量為10081噸，總產(chǎn)量15814噸。來(lái)料加工免稅業(yè)務(wù)不歸集原材料成本，歸集人工、水、電、輔助材料等成本為5548萬(wàn)元，應(yīng)稅產(chǎn)品生產(chǎn)成本為18112萬(wàn)元(其中原材料成本約為10121萬(wàn)元)，來(lái)料加工業(yè)務(wù)及應(yīng)稅產(chǎn)品總成本為23660萬(wàn)元。耗用的水、電、燃料、輔助材料等總金額為1719萬(wàn)元，其負(fù)擔(dān)的年內(nèi)各月無(wú)法劃分的進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)為292萬(wàn)元。

1.現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)算轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　按增值稅實(shí)施條例二十六條規(guī)定，企業(yè)于每月免稅收入發(fā)生時(shí)計(jì)算當(dāng)月應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額，全年按年內(nèi)各月無(wú)法劃分的進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)292萬(wàn)元計(jì)算實(shí)際轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額各月合計(jì)為68萬(wàn)元。

2.按產(chǎn)量法計(jì)算轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　按實(shí)際生產(chǎn)產(chǎn)量計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額=5733.4÷15814.1×292≈106(萬(wàn)元)，比企業(yè)按收入法確定的不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額多出106-68=38(萬(wàn)元)。

3.按成本法計(jì)算轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　每噸產(chǎn)品不含輔料的生產(chǎn)成本=10121÷10081≈1(萬(wàn)元);來(lái)料加工產(chǎn)品不含輔料的生產(chǎn)成本=1×5733=5733(萬(wàn)元);來(lái)料加工產(chǎn)品生產(chǎn)成本=5733+5548=11281(萬(wàn)元);應(yīng)稅產(chǎn)品的生產(chǎn)成本為18112萬(wàn)元;則不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為=11281÷(18112+11281)×292≈112(萬(wàn)元);企業(yè)少轉(zhuǎn)金額=112-68=44(萬(wàn)元)。

　　從以上計(jì)算可以看出，按產(chǎn)量法計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額為106萬(wàn)元，按成本法計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額為112萬(wàn)元，相差6萬(wàn)元，基本一致，按現(xiàn)行增值稅實(shí)施條例二十六條規(guī)定計(jì)算轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額為68萬(wàn)元。按產(chǎn)量法、成本法計(jì)算企業(yè)應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額比按收入法計(jì)算多轉(zhuǎn)出38萬(wàn)元、44萬(wàn)元。